23 мая 2020 года вступил в силу Закон Украины №466-IX «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно усовершенствования администрирования налогов, устранения технических и логических несогласованностей в налоговом законодательстве».

 

Указанным Законом в статье 39-2 Налоговый кодекс Украины (далее – НК Украины) введено новое понятие контролируемой иностранной компании.

 

Положения этой статьи вступают в силу 01 января 2021 года, однако необходимо уже сегодня знать о грядущих изменениях.

 

Мы рассмотрим наиболее важные изменения согласно принятому Закону, а именно:

1. Что такое контролируемая иностранная компания?

2. Каков статус иностранных образований без статуса юридического лица?

3. Кто является контролирующим лицом?

4. На кого распространяется действие Закона, и кто является налоговым резидентом?

5. Кто признаётся лицом, осуществляющим фактический контроль над иностранным юридическим лицом и над иностранным образованием без статуса юридического лица?

6. Что признаётся долей в иностранном юридическом лице и как она определяется?

7. Какие налоги необходимо платить?

8. Какую отчётность необходимо подавать?

9. Какая ответственность предусмотрена за нарушение налогового законодательства?

 

Далее проанализируем каждый из указанных вопросов в отдельности.

 

 

1. Что такое контролируемая иностранная компания?

 

В соответствии с пунктом 39-2.1.1. статьи 39-2 НК Украины контролируемой иностранной компанией признается любое юридическое лицо, зарегистрированное в иностранном государстве или территории, которое находится под контролем физического лица — резидента Украины или юридического лица — резидента Украины.

 

Таким юридическим лицом может быть признано корпоративное образование (объединение) или организация, наделенное правом владеть активами, иметь права и обязанности и осуществлять деятельность от своего имени и независимо от учредителей, участников или формы собственности. Наличие у контролируемой иностранной компании статуса юридического лица признается в соответствии с законодательством ее регистрации.

 

 

2. Каков статус иностранных образований без статуса юридического лица?

 

Необходимо отметить, что иностранное образование без статуса юридического лица может приравниваться к контролируемой иностранной компании.

 

Образованием без статуса юридического лица признается образование, созданное на основании сделки или зарегистрированное в соответствии с законодательством иностранного государства (территории) без создания юридического лица, которое в соответствии с законодательством и / или документами, регулирующими ее деятельность (личного закона), вправе осуществлять деятельность, направленную на получение дохода (прибыли) в интересах своих участников, партнеров, учредителей, доверителей или других выгодополучателей.

 

Образование без статуса юридического лица могут включать, в частности, но не исключительно:

• партнерства,
• трасты,
• фонды,
• другие учреждения и организации, созданные на основании сделки или закона иностранного государства (территории).

 

Обращаем внимание, что к образованиям без статуса юридического лица приравниваются лица — нерезиденты, организационно-правовая форма которых включена в перечень, утвержденный постановлением Кабинета Министров Украины № 480 от 04.07.2017 года.

 

В указанный перечень Кабинета Министров Украины входят некоторые компании из следующих стран: Австралия, Австрия, Бельгия, Соединенное Королевство Великобритании и Северной Ирландии, Дания, Эстония, Израиль, Италия, Канада, Южная Корея, Люксембург, Маврикий, Мальта, Нидерланды, Германия, Новая Зеландия, Объединенные Арабские Эмираты, Польша, Сингапур, Словакия, Соединенные Штаты Америки (штаты Делавэр, Калифорния, Невада, Нью-Джерси, Нью-Йорк, Техас, Флорида), Франция, Чехия, Швейцария, Япония.

 

Исходя из изложенного, очевидно, что Закон фактически приравнял к контролируемой иностранной компании любое иностранное образование, имеющее право осуществлять юридически значимые действия.

 

 

3. Кто является контролирующим лицом?

 

Согласно пункта 39-2.1.2. статьи 39-2 НК Украины компания является контролируемой (а соответственно лица — контролирующими лицами), если физическое или юридическое лицо — резиденты Украины, прямо или опосредованно:

• владеет долей в иностранном юридическом лице в размере более чем 50%;
• владеет долей в иностранном юридическом лице в размере более чем 10%, если несколько иных резидентов Украины владеют долями в иностранном юридическом лице в совокупном размере 50% и более;
• отдельно или вместе с другими резидентами Украины — связанными лицами осуществляет фактический контроль над иностранным юридическим лицом.

 

Резидент Украины не признается контролирующим лицом, если его владение долей в контролируемой иностранной компании реализовано через прямое или косвенное владение в другом лице — резиденте Украины (если такое лицо признается контролирующей лицом).

 

В то же время, лицо признается контролирующим лицом, если такое лицо является учредителем траста, владельцем доли имущества фонда, учреждения, другого образования без статуса юридического лица, к активам которого входит указанная доля, или участником (партнером с полной или ограниченной ответственностью) партнерства, в активы которого входит доля в юридическом лице.

 

 

4. На кого распространяется действие Закона, и кто является налоговым резидентом?

 

Необходимо обратить внимание, что для применения к лицу положений ст. 39-2 НК Украины – такое лицо должно быть резидентом в понимании Налогового кодекса Украины.

 

Согласно пункту 14.1.213. статьи 14.1. НК Украины статусом резидента обладают:

• юридические лица и их обособленные лица, которые образованы и осуществляют свою деятельность в соответствии с законодательством Украины с местонахождением как на ее территории, так и за ее пределами;
• дипломатические представительства, консульские учреждения и другие официальные представительства Украины за рубежом, имеющие дипломатические привилегии и иммунитет;
• физические лица — резиденты, имеющее место проживания в Украине.

 

Однако указанные пункты не дают исчерпывающего ответа на вопрос о налоговом резидентстве в Украине.

 

Так, физическое лицо, проживающее за границей, остается резидентом Украины, если:

• постоянное место жительства лица находится в Украине;
• в Украине у физического лица есть центр жизненных интересов (под центром жизненных интересов имеются в виду тесные личные и экономические связи со страной). К примеру, признаками центра жизненных интересов считаются проживающие на территории Украины родственники или регистрация физического лица как предпринимателя в Украине. При этом, согласно НК Украины, эти два (вместе или раздельно/каждый) фактора являются достаточными, но не исключительными условиями определения места нахождения центра жизненных интересов физического лица;
• невозможно определить юрисдикцию по месту постоянного проживания и центру жизненных интересов, тогда лицо считается резидентом, если проживает на территории Украины 183 дня в году (включая день приезда и отъезда) в течение периода или периодов налогового года.
• невозможно определить статус физического лица как резидента, используя предыдущие положения, физическое лицо считается таковым, если оно является гражданином Украины.

 

Необходимо отметить, что Государственная налоговая служба Украины (далее – ГНС) исходит из «презумпции резидентности» физического лица, а потому бремя доказывания нерезидентности ложится на плечи налогоплательщика.

 

 

Что если у лица имеется двойное гражданство?

 

Если физическое лицо — гражданин Украины также имеет гражданство (подданство) другой страны, то с точки зрения украинского законодательства в правовых отношениях с Украиной он признается лишь гражданином Украины и не имеет права на автоматическое освобождение от требований налогового законодательства Украины.

 

 

Может ли лицо без гражданства быть резидентом Украины?

 

Лица без гражданства, у которых нет в Украине ни центра жизненных интересов, ни постоянного места жительства, не считаются налоговыми резидентами. Но даже не имея украинского гражданства указанное лицо может получить статус резидента.

 

Согласно абзаца 8 пункта 14.1.213. статьи 14.1. НК Украины достаточным основанием для получения физическим лицом резидентного статуса в Украине является:

• самостоятельное определение основного места проживания в Украине;
• регистрация в качестве самозанятого лица.

 

Если же физическое лицо является лицом без гражданства и на него не распространяются вышеуказанные положения, то его статус определяется согласно нормам международного права.

 

 

Кто является налоговым нерезидентом?

 

В соответствии с пунктом 14.1.122. статьи 14.1. НК Украины для целей налогообложения нерезидентами считаются:

• иностранные компании, организации, образованные в соответствии с законодательством других государств, их зарегистрированные (аккредитованные или легализованные) в соответствии с законодательством Украины филиалы, представительства и другие обособленные подразделения с местонахождением на территории Украины;
• дипломатические представительства, консульские учреждения и другие официальные представительства других государств и международных организаций в Украине;
• физические лица, которые не являются резидентами Украины.

 

 

6. Кто признаётся лицом, осуществляющим фактический контроль над иностранным юридическим лицом и над иностранным образованием без статуса юридического лица?

 

Лицо считается осуществляющим фактический контроль над юридическим лицом, в случае, если такое лицо имеет возможность оказывать существенное или решающее влияние на решения такого юридического лица по:

• заключению соглашений,
• распоряжению активами и прибылью,
• прекращению деятельности

независимо от юридического оформления такого воздействия.

 

Часть 2 подпункта 39-2.1.6. статьи 39-2 НК Украины указывает, что фактический контроль над юридическим лицом устанавливается на основании, хотя бы одного из следующих обстоятельств (в частности, но не исключительно):

• предоставление лицом обязывающих указаний органам управления юридического лица;
• ведение лицом переговоров по заключению сделок юридическим лицом и согласование существенных условий таких сделок, которые в дальнейшем лишь формально утверждаются органами управления юридического лица или выполняются органами управления юридического лица без дальнейшего дополнительного утверждения;
• наличие у лица доверенности на осуществление существенных сделок от имени юридического лица, выданной на срок более одного года, и которая не предусматривает предварительного согласования таких сделок органами управления юридического лица;
• осуществление лицом операций по банковским счетам юридического лица или наличие возможности блокировать операции по таким счетам;
• указание лица в качестве учредителя (бенефициара, фактического выгодоприобретателя) юридического лица при открытии счетов таким юридическим лицом, кроме случаев, если активы такого юридического лица является частью активов траста, фонда, учреждения, другого образования без статуса юридического лица, учредителем (бенефициаром, фактическим выгодоприобретателем) которого такое лицо.

 

Таким образом, во-первых, контролирующим лицом является лицо, которое имеет любую из указанных возможностей оказывать существенное или решающее влияние на решения компании (даже на основании доверенности).

 

Во-вторых, указанный перечень не является исчерпывающим. Вполне возможно, в процессе реализации данных положений и судебной практики будут определены дополнительные обстоятельства для признания лица контролирующим лицом.

 

Осуществлением фактического контроля над иностранным образованием без статуса юридического лица признается:

• совершение или возможность осуществления решающего влияния на решение лица или лиц, осуществляющих управление активами такого образования;
• принятия решений или возможности принятия решений о замене лиц, осуществляющих управление активами такого образования;
• осуществление или возможность осуществления решающего влияния на решение о распределении прибыли в соответствии с личным законом и / или учредительных документов такого образования.

 

Необходимо отметить, что не считаются лицами, осуществляющими фактический контроль:

• физические лица, которые выполняют должностные обязанности директора или другого должностного лица юридического лица в соответствии с ее уставными документами и / или
• специалисты в области права, аудита, бухгалтерского учета, доверительного управления собственностью, которые действуют в интересах и в интересах такого юридического лица с соблюдением надлежащих профессиональных стандартов (в частности, но не исключительно, адвокаты, аудиторы, трастовые управляющие, протекторы, гаранты, энфорсеры, менеджеры фондов, страховщики).

 

Однако, в случае если указанные в этом абзаце лица действуют в пользу и в интересах физического лица, считается, что такое физическое лицо осуществляет фактический контроль над юридическим лицом.

 

 

6. Что признаётся долей в иностранном юридическом лице и как она определяется?

 

Под долей в иностранном юридическом лице понимаются корпоративные права, права в образовании без статуса юридического лица, в активы которого входит доля в юридическом лице, или любые другие аналогичные права и / или правомочия, предоставляющие физическому или юридическому лицу право:

• воздействия на соответствующую долю голосов в высшем органе управления иностранного юридического лица (общем собрании акционеров, участников или другом аналогичном органе), и / или
• получения соответствующей части прибыли иностранного юридического лица, и / или
• блокирования решение о распределении части прибыли иностранного юридического лица, и / или
• получения соответствующей части активов иностранного юридического лица в случае его ликвидации или прекращения.

 

Для целей определения владения физическим или юридическим лицом соответствующей доли в иностранной компании — все права, принадлежащие такому физическому или юридическому лицу, считаются суммой долей, которые:

• принадлежат такому физическому или юридическому лицу прямо или косвенно через других лиц, в том числе через образование без статуса юридического лица;
• принадлежат любым связанным лицам такого физического или юридического лица прямо или косвенно через других лиц.

 

Размер доли опосредованного владения рассчитывается:

• в случае владения через одну цепь лиц, владеющих долями один в другой, — путем умножения частиц;
• в случае владения через несколько цепей лиц, владеющих долями один в другой, — путем суммирования долей в каждом такой цепи.

 

При этом для целей расчета опосредованного владения, в случае если лицо фактически владеет долей в размере более 50 (через один или несколько цепей) над юридическим лицом в цепи, считается, что физическое лицо владеет долей в таком юридическом лице в размере 100 процентов.

 

В случае если лицо осуществляет фактический контроль над следующей юридическим лицом в цепи, считается, что такое лицо владеет долей в следующей юридическому лицу в размере 100 процентов.

 

Лицо считается владеющим долей в другом лице, в случае:

• владения на основании права собственности, или
• если право собственности на соответствующую долю юридически принадлежит другим лицам, действующим в интересах такого лица.

 

 

7. Какие налоги необходимо платить?

 

Плательщиком налога на прибыль контролируемой иностранной компании является контролирующая лицо.

 

Налогом облагается скорректированная прибыль контролируемой иностранной компании пропорционально доле контролера в компании на конец отчётного периода в соответствии со стандартами бухгалтерского учета, применяемыми контролируемой иностранной компанией, и сроками для подготовки такой отчетности в соответствующей иностранной юрисдикции.

 

Закон предусматривает как общие, так и специальные ставки для контролёров – физических лиц. Мы рассмотрим общие ставки, как наиболее вероятные.

 

Контролёры — физические лица со своей части прибыли обязаны оплачивать:

• НДФЛ по ставке 18%;
• военный сбор по ставке 1,5%.

 

Для юридических лиц — резидентов Украины указанная прибыль увеличивает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в размере 18%.

 

Необходимо отметить, что согласно пункту 39-2.4.2.1. статьи 39.2. НК Украины — прибыль не подлежит включению в общий налогооблагаемый доход и не является объектом налогообложения налогом на прибыль предприятий, если совокупный доход всех контролируемых иностранных компаний одной контролирующего лица из всех источников по данным финансовой отчетности не превышает эквивалент 2 миллиона евро на конец отчетного периода.

 

Можно предположить, что вышеуказанный лимит установлен на некоторый переходной период и в последствии он будет снижен.

 

Прибыль также не подлежит включению в общий налогооблагаемый доход и не является объектом налогообложения налогом на прибыль предприятий в случае соблюдения следующих условий:

• если между Украиной и иностранной юрисдикцией местонахождение (регистрации) контролируемой иностранной компании действует договор об избежании двойного налогообложения или об обмене налоговой информацией и
• контролируемая иностранная компания фактически платит налог на прибыль по эффективной ставке, которая является не меньшей базовой (основной) ставки налога на прибыль предприятий в Украине, определенной пунктом 136.1 статьи 136 НК Украины, или меньше такой ​​ставки не более, чем на пять процентных пунктов, или
• контролируемая иностранная компания является активной, но доля пассивных доходов (проценты, дивиденды, роялти) составляет не более 50 процентов общей суммы доходов контролируемой иностранной компании из всех источников.

 

Таким образом, для освобождения от уплаты налогов в Украине — контролируемая иностранная компания должна оплачивать за пределами Украины налог на прибыль по ставке не менее 13%.

 

 

8. Какую отчётность необходимо подавать?

 

Согласно пункту 39-2.5.2. статьи НК Украины контролирующие лица обязаны подавать отчет о контролируемых иностранных компании в контролирующий орган:

• одновременно с представлением годовой декларации об имущественном состоянии и доходах или налоговой декларации по налогу на прибыль предприятий за соответствующий календарный год;
• средствами электронной связи в электронной форме с соблюдением требований закона об электронном документообороте и квалифицированной электронной подписи.

 

К отчету о контролируемых иностранных компании в обязательном порядке прилагаются заверенные надлежащим образом копии финансовой отчетности контролируемой иностранной компании, подтверждающие размер прибыли контролируемой иностранной компании за отчетный (налоговый) год.

 

При этом необходимо отметить, что:

• в случае если в соответствии с законодательством иностранной юрисдикции налогового резидентства контролируемой иностранной компании не предусмотрена обязанность составления финансовой отчетности, контролирующее лицо должно обеспечить составление финансовой отчетности контролируемой иностранной компании в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности;
• в случае наличия у контролирующего органа сомнений в достоверности представленной финансовой отчетности контролируемой иностранной компании контролирующий орган вправе потребовать предоставления письменного заключения аудиторской компании, подтверждающего финансовую отчетность контролируемой иностранной компании;
• письменное заключение должно предоставляться аудиторской компанией, имеющей право на проведение аудита финансовой отчетности в соответствующей иностранной юрисдикции, и не может содержать отрицательное заключение или отказ от предоставления заключения.

 

 

9. Какая ответственность предусмотрена за нарушение налогового законодательства?

 

Закон предусматривает широкий перечень существенных штрафов за нарушение положений ст. 39-2 НК Украины.

 

Обратим внимание на два наиболее вероятных случая нарушения предусмотренного порядка подачи отёчности предусмотрены следующие санкции:

• неподача отчета о контролируемой иностранной компании – накладывается штраф в размере 100 прожиточных минимумов на 01.01.2021 года (не менее 210 200 грн.);
• несообщение о получении доли в иностранном юридическом лице, образовании без статуса юридического лица, или о начале осуществления фактического контроля за иностранным юридическим лицом, или об отчуждении доли в иностранном юридическом лице, или о прекращении осуществления фактического контроля над иностранным юридическим лицом – накладывается штраф в размере 300 прожиточных минимумов на 01.01.2021 года за каждый такой факт (не менее 630 600 грн.).

 

Украинский законодатель объективно дает возможность бизнесу перестроиться на новые рельсы, откладывая вступления указанной статьи в действие до 1 января 2021 года.

 

Однако в самом ближайшем будущем методы налоговой оптимизации украинскому предпринимателю придется неизбежно менять.

 

 

С уважением, команда CPS Attorneys ®